2024年1月8日，上海市教育委员会发布《上海市民办学校关联交易管理办法（试行）》1（以下简称《办法》）。《办法》自2024年1月15日起施行，有效期两年。2021年修订的《中华人民共和国民办教育促进法实施条例》（以下简称《实施条例》）增加了民办学校关联交易条款；上述《办法》是我国第一部针对这一新增条款专门制定发布的地方性规范性文件，对如何落实相关规定提供了相对具体的政策指导和实施细节。

值得注意的是，《办法》加强了民办学校关联交易的文件管理留学之路，例如规定民办学校应当制作包括实施关联交易的必要性、定价依据等内容的书面论证报告，并在年检时提交年度关联交易专项报告，对相关民办学校的合规管理提出了更高的要求。

关联交易一直是合规管理的重点之一，即便对于一般行业，公司法、会计准则、税法等也从自身角度提出了一系列的管理与监管要求。其中，企业所得税法体系下的转让定价规则在关联交易的经济分析、价格合理性验证等方面制定了相对系统规范的分析框架和技术指导。对于民办学校而言，《民办教育促进法实施条例》背景下的关联交易管理具有有益的借鉴意义。本期税务评论将结合上海此次发布的《办法》内容，对上述话题进行简单探讨。

措施概述

为维护民办教育的公益性质，消除和防止实践中民办学校不当关联交易带来的负面影响，2021年修改后的《民办教育促进法实施条例》首次增加了第四十五条关于关联交易的规定。根据该条规定，实施义务教育的民办学校不得与关联方进行交易，其他民办学校可以在遵循公开、公平、公正、合理定价、规范决策的原则基础上开展关联交易。

第四十五条实施义务教育的民办学校不得与利害关系人进行交易。其他民办学校与利害关系人进行交易，应当遵循公开、公平、公正的原则，合理定价，规范决策，不得损害国家利益、学校利益和师生权益。

民办学校应当建立关联交易信息披露制度，教育、人力资源社会保障、财政等相关部门要加强对非营利性民办学校与关联方签订的协议的监管，并每年对关联交易情况进行审查。

前款所称利害关系人，是指民办学校的举办者、实际控制人、校长、理事会、理事、监事、财务管理人员等，以及与上述组织或者个人存在相互控制、影响关系，可能导致民办学校利益转移的组织或者个人。

————公民促进法实施条例

对于民办学校发生关联交易，上述条款还明确了相应的信息披露和年度审核机制，并对“利害关系人”进行了界定。对于违反本条规定，通过关联交易损害国家利益、学校利益、师生权益的，相关学校的举办者、实际控制人、学校决策机构或监督机构成员等，可能面临责令限期改正、退还所收取的费用后没收违法所得、禁止成为新的民办学校举办者、实际控制人或相关机构成员等后果。

此次上海发布的《办法》对《民办教育促进法实施条例》第四十五条的具体实施作出了相当大的细化。《办法》共六章二十六条，除总则、附则外，《办法》第二章至第四章分别从民办学校内部管理、关联交易实施程序、关联交易信息及报告、监督管理等方面给出了相对详细的实施指导。其中，加强关联交易相关的信息披露和文件管理，建立和维护透明、可追溯、覆盖事前、事中、事后全过程的关联交易管理文件体系，可以说是本次《办法》的一大亮点。以下列举部分涉及信息披露和文件准备的主要条款：

《办法》进一步规定，包括上述所列的相关文件在内，民办学校关联交易所涉及的程序性材料应当完整保存并归档备查。不难预见，如果在《办法》实施前上海民办学校，部分上海市民办学校的关联交易文件管理较为薄弱，那么《办法》实施后，其合规工作负担可能会大幅增加。而且，对于《办法》实施前已经决定、目前仍处于实施期内的关联交易，《办法》要求相关学校在《办法》实施后18个月内，按照《办法》的规定完成上述交易的论证、信息披露和专项报告。这些事项或将成为部分民办学校亟待关注和开展的合规工作。

《办法》与转让定价规则的比较

在《办法》列举的各类文件中，包含关联方情况、交易项目内容、实施必要性、定价依据等信息的关联交易论证报告备受关注。而关于如何具体论证民办学校实施关联交易的必要性以及定价依据，《办法》的规定仍然比较原则性。在关联交易领域，虽然分属不同的法律范畴、立法规范的目的不同，但企业所得税法体系下的转让定价规则已经有了较为完善的关联交易分析框架和实施指南，以及较为丰富的实践积累。能否参考后者上海民办学校，通过类似领域规则的运用来满足《办法》对于关联交易的分析论证要求，是一个值得探索的话题。

下面我们将《办法》与国内现有的转让定价规则对关联交易的一些主要概念及文档管理要求进行简要对比。

关联交易原则

对于关联交易应当遵循的原则，《办法》在民营产业促进法实施条例的基础上增加了“合法合规、诚实信用”和“独立交易”的表述，在措辞上与转让定价规则中的“独立交易原则”更加贴近。而企业所得税法实施条例则将转让定价规则中的“独立交易原则”进一步解释为“无关联关系的交易双方在进行业务往来时，应当遵循公平交易价格和商业惯例的原则”，这也与民营产业促进法实施条例中“公平、公正”的要求相一致。

需要指出的是，《民办教育促进法》与《办法》所依据的《企业所得税法》在立法目的上并不完全相同。从上述条款的比较可以看出，《办法》管制关联交易的目的是为了防止国家利益、学校利益、师生权益受到损害，而《企业所得税法》则是为了维护国家的税收利益。但两者对关联交易原则的解释具有较高的趋同性，这为《办法》项下转让定价规则的适用奠定了合理的基础。

关联方及关联交易的定义

《办法》沿用了《民办教育促进法实施条例》中关于“利害关系人”的定义。民办学校能否对其行为实施控制、影响是判断其是否构成“利害关系人”的重要考虑因素；但《办法》并未对如何界定“相互控制、影响关系”等事项做出更为具体的解释。相比之下，企业所得税法的转让定价规则在“关联方”定义中也强调了对控制关系和利益关系的审查。尽管税务机关在实施层面对关联方的认定提出了更为详细的标准（如具体的持股比例等），但仍沿用了企业所得税法实施条例中提到的关联方认定的基本理念。

《办法》对关联交易的定义比较笼统，明确不以是否收到款项作为区分，体现出范围设定比较宽泛。企业所得税法及其实施条例均未对关联交易作出定义，仅在42号公告中为便于实施而列出了主要的关联交易类型，为其他类型的关联交易留下了讨论空间，一定程度上也体现出这一概念在转让定价领域的宽泛性。

关联交易定价方法

《办法》列举了民办学校可以采用的五项关联交易定价规则，除第（1）、（2）项中优先按照政府定价或政府指导价定价的做法在转让定价规则中无法对应外，第（3）、（4）项所述的定价方法基本可以与转让定价规则中的可比非受控价格法对应，第（5）项可以参考转让定价规则中的其他转让定价方法（如成本加成法）。

《办法》并未对各类定价规则的具体应用做出进一步的指引。在转让定价规则体系中，对各类转让定价方法的应用场景都有相对详细的指引（例如，国家税务总局2017年发布的《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》专门讨论了各类转让定价方法的应用）。因此，在不涉及政府定价或政府指导价的民办学校关联交易中，可以参考相应转让定价方法的相关规则进行定价分析论证。而且，除了所列举的五种定价规则外，《办法》似乎并未对其他定价方法的使用做出明确的限制，这也为在某些适当情况下扩大参照采用的转让定价方法范围留下了探讨的空间。

关联交易的披露和报告义务

《办法》关于关联交易信息披露和编制报告义务的规定也与转让定价规则类似，均有关联交易信息披露和编制年度关联交易报告的义务。在报告的内容方面，《办法》要求关联交易书面报告必须包括关联方权益信息、关联交易项目内容、项目实施的必要性、定价依据等内容，也与转让定价同期资料的内容要求十分类似。

但相较于转让定价规则，《办法》更加注重关联交易的决策前管理。根据《办法》的规定，关联交易的书面报告一般应在关联交易决策前完成，并作为决策研究审议的相关材料提交；关联交易的信息披露也需在决策后20个工作日内进行。转让定价规则中的关联交易报告及同期文件一般为按年度进行的事后披露和事后分析3。

另一方面，与在编制转让定价同期资料义务中设定关联交易金额门槛的做法不同，《办法》并未设定关联交易书面论证报告和年度关联交易专项报告的金额门槛，换言之，无论关联交易金额多少，相关民办学校均需准备相应的书面文件。在这方面，《办法》的要求显得更为严格。

基于上述比较，《办法》与现行转让定价规则在关联交易应遵循的原则、关联方及关联交易的定义、关联交易的类型、关联交易的定价方法、信息披露及报告义务等方面均有诸多相似之处。因此，在按照《办法》的规定对关联交易进行分析核实的过程中，参考、借鉴和运用转让定价的思路和方法是合理可行的。但需要注意的是，与转让定价同期资料中通常进行的交易价格合理性的事后验证不同，《办法》强调对每笔交易进行定价合理性的事前验证。因此，在借鉴转让定价方法进行分析时，应注意二者在验证时机和对象上的差异及影响。

观察建议

《办法》的发布将对上海民办学校关联交易管理起到积极的推动作用。对于部分民办学校而言，其相应的合规负担可能会增加，尤其是关联交易价格分析论证的要求。鉴于企业所得税转让定价规则与《办法》要求的相似性，将转让定价的相关分析思路和方法运用到《办法》背景下的关联交易分析论证中是合理可行的。因此，受《办法》影响的民办学校可考虑学习转让定价知识并运用相关规则，或聘请转让定价专业机构协助准备《办法》相关的关联交易文件，以满足《办法》的合规要求。

具体而言，如果受《办法》影响的民办学校已经实施了较为规范、完善的转让定价管理制度，那么由于其转让定价工作在一定程度上兼容了企业所得税法和《办法》的合规要求，该类学校可能从转让定价的实践经验中获益，但仍需注意《办法》对关联交易管理与转让定价规则的不同侧重点。如果相关学校对转让定价管理还比较陌生或还有较大的提升空间，可以考虑以《办法》的实施为契机，完善内部转让定价管理机制，这不仅有助于管理其转让定价税务风险，也有助于学校更好地应对《民办教育促进法》对关联交易的合规监管。

从全国范围来看，《民办教育促进法实施条例》的修改实施意味着民办学校关联交易将面临严格的法律监管。未来其他地区是否会借鉴上海的做法，制定并出台与《办法》类似的合规要求，值得民办学校关注。同时，相关学校也可以未雨绸缪，思考如何在事前、事中、事后，利用转让定价的理念和工具完善自身关联交易价格管理流程，兼顾税务管理水平的提升，应对《民办教育促进法实施条例》给民办学校带来的合规、信息披露、内部制度建设等方面的挑战。

笔记：

2.《国家税务总局关于改进关联报告和同期资料管理有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第42号）（以下简称“42号公告”）

3.我们也注意到，随着企业对转让定价合规风险认识的不断增强，虽然不是一项法定义务，但越来越多的企业会在关联交易实施前对关联交易的定价及影响进行转让定价分析，并形成相关书面文件。